关键要点
- 香港于2025年6月6日颁布了BEPS 2.0第二支柱立法，对跨国企业（MNE）集团实施15%的全球最低税率
- 该立法适用于在过去四个财政年度中至少有两个年度的合并年收入达到7.5亿欧元或以上的跨国企业集团
- 收入纳入规则（IIR）和香港最低补足税（HKMTT）均追溯至2025年1月1日起生效
- 低税征税规则（UTPR）的实施已被推迟，香港政府尚未公布具体时间表
- HKMTT旨在符合合格国内最低补足税（QDMTT）的标准，使香港拥有优先于其他司法管辖区征收补足税的权利
引言
2025年6月6日《2025年税务（修订）（跨国企业集团最低税）条例》的颁布，标志着香港税收格局的根本性转变。该立法使香港与经合组织（OECD）的税基侵蚀与利润转移（BEPS）2.0框架保持一致，特别是落实了第二支柱的全球反税基侵蚀（GloBE）规则。
对于在香港营运或通过香港开展业务的跨国企业而言，这是近年历史上最重大的税制改革。尽管香港的地域来源税制对于第二支柱范围之外的实体仍然保持不变，但受影响的跨国企业现在必须应对一个复杂的合规框架，该框架从根本上改变了它们计算和申报纳税义务的方式。
理解BEPS 2.0：双支柱框架
第一支柱：征税权的重新分配
第一支柱（金额A）侧重于将征税权重新分配给发生经济活动所在地的市场管辖区，而不仅仅是基于实体存在所在地进行分配。该支柱针对的是全球收入超过200亿欧元且利润率高于收入10%的大型跨国企业。
截至2025年12月，香港尚未实施第一支柱金额A，且全球实施时间表仍不明朗。经合组织（OECD）于2023年10月发布了多边公约框架，但广泛采纳仍有待推进。香港企业应密切关注事态发展，特别是数字服务、面向消费者的业务以及在其物理管辖区之外拥有重大市场存在的其他行业的企业。
第二支柱：全球最低税
第二支柱为大型跨国企业（MNE）集团确立了15%的全球最低实际税率。与第一支柱不确定的时间表不同，第二支柱现已在香港及全球多个其他司法管辖区完成立法。该框架通过三项相互关联的规则运行：
- 香港最低补足税（HKMTT）：一种合资格国内最低补足税，允许香港先于其他司法管辖区对其低税率成员实体征收补足税
- 收入纳入规则（IIR）：允许最终母实体所在的司法管辖区对低税率境外子公司征收补足税
- 低税利润规则（UTPR）：一种兜底机制，在跨国企业运营所在的各司法管辖区之间分配剩余的补足税（香港尚未实施）
香港第二支柱的实施
范围与适用性
香港立法适用于符合收入门槛测试的跨国企业集团：在紧接当前财政年度之前的四个财政年度中，至少有两个年度的合并年收入达到或超过7.5亿欧元。需要注意的是，该门槛以欧元而非港元计价，与全球GloBE规则保持一致。
纳入范围的实体包括：
- 符合条件的跨国企业集团的所有香港居民实体，无论该集团总部设在香港还是境外
- 在香港注册成立或组建的实体
- 通常在香港受管理或控制的实体（在定义层面追溯自2024年1月1日起生效）
- 已纳入或本应纳入集团合并财务报表的成员实体
豁免实体包括：
- 政府实体
- 国际组织
- 非营利组织
- 养老基金
香港最低补足税 (HKMTT)
HKMTT 是香港在本地落实的最低税制度，旨在满足 GloBE 规则下的 QDMTT 要求。这一战略性设计选择具有重要意义：
税款征收优先权：作为一项 QDMTT，HKMTT 的征收优先于 IIR 和 UTPR。这意味着香港将优先对其低税实体征收补足税，从而防止其他司法管辖区根据其自身的 IIR 或 UTPR 机制对这些利润征税。
计算方法：HKMTT 征收的补足税等于 15% 的最低税率与跨国企业集团香港业务的有效税率 (ETR) 之间的差额，按司法管辖区基础进行计算。该税项适用于“超额利润”——实质上是经过特定调整后的利润基数。
QDMTT 安全港：当满足相关条件时，适用范围内的跨国企业集团可受惠于 QDMTT 安全港，该安全港视在香港应缴纳的 GloBE 补足税为零。这免去了对香港业务进行全套 GloBE 计算的需要，从而大幅减轻了合规负担。
实施时间表与关键日期
| 日期/期间 | 里程碑 | 详情 |
|---|---|---|
| 2024年1月1日 | 香港居民定义 | 香港居民实体定义的追溯生效日期（在香港注册成立/组建，或在香港管理/受控） |
| 2025年1月1日 | IIR 及 HKMTT 生效 | 两项规则均适用于在此日期或之后开始的财政年度 |
合规要求与申报义务
通知与报税表提交
适用范围内的跨国企业集团在香港面临两项主要申报义务：
1. 补足税通知（须于财政年度结束后6个月内提交）
该通知用于告知税务局该集团属于GloBE规则及香港最低补足税（HKMTT）的适用范围。通知中必须明确：
- 集团的指定申报实体
2. 补足税申报表（须在会计年度结束后15个月内提交，首个过渡年为18个月内）
该申报表包含补足税负债的详细计算，并且必须纳入GIR详细信息，除非已在与香港订立有效交换协议的司法管辖区提交。值得注意的是，一家指定的香港成员实体可代表集团内的所有香港实体提交申报表。
以日历年为会计年度的集团时间表示例：
- 会计年度结束日：2025年12月31日
- 通知截止日期：2026年6月30日
- 首期申报表截止日期：2027年6月30日（首个过渡年享18个月宽限期）
- 后续申报表截止日期：3月31日（会计年度结束后15个月）
强制电子申报要求
从2025/26课税年度开始，适用范围内的跨国企业集团的所有成员实体都必须通过电子方式提交其利得税报税表。这项要求对许多企业而言代表着重大的营运变动，需要：
- 注册税务局的商业税务门户（BTP）
- 确定所有须遵守电子申报要求的香港集团实体
- 选择在BTP商业账户中接收电子通知书和文件（对于没有税务代表的实体，这是获得一个月申报延期的必要条件）
- 调整内部流程以适应电子申报工作流程
缴税灵活性
香港政府在缴税管理方面提供了灵活性。跨国企业集团每年均可指定由哪些香港实体负责缴纳补足税，且该指定可每年变更。缴税截止日期为以下两者中较晚日期的后一个月：
- 评税通知书发出日期，或
- 申报表提交截止日期
安全港：减轻合规负担
香港已纳入经合组织（OECD）GloBE规则下提供的全部四项安全港机制。这些规定可以通过免除或简化计算要求，显著降低符合条件的集团的合规成本。
1. 过渡期国别报告（CbCR）安全港
适用范围：在2025年12月31日或之前开始，且在2026年12月31日或之前结束的会计年度（在某些表述中延长至2028年6月30日）
适用条件：若满足以下任一测试，则该税收管辖区的补足税视为零：
| 测试 | 门槛标准 |
|---|---|
| 微量测试 | 总收入 < 1,000万欧元 且 所得税前利润/亏损 < 100万欧元 |
| 简化ETR测试（2025年） | 自2025年开始的会计年度，简化实际税率 ≥ 16% |
| 简化ETR测试（2026年） | 自2026年开始的会计年度，简化实际税率 ≥ 17% |
| 常规利润测试 | 所得税前利润/亏损 ≤ 基于实质的所得排除额 |
战略考量：鉴于香港的标准企业利得税率为16.5%，许多香港运营实体可能符合简化ETR测试的条件，特别是在2025年。然而，集团应审慎评估所有可适用的税收优惠、税前扣除项目以及收入和费用的确认时间，因为这些因素可能会使实际税率降低至安全港门槛以下。
2. 过渡期UTPR安全港
适用范围：适用于在2026年12月31日或之前开始的会计年度的过渡期
优势：总部位于名义企业税率至少为 20% 的司法管辖区（例如美国）的跨国企业集团在过渡期内可豁免遵守香港的某些 UTPR 义务。由于香港已无限期推迟实施 UTPR，该安全港的实际影响目前有限，但对长期规划仍具有相关性。
3. QDMTT 安全港
适用性：永久性安全港（非过渡性）
优势：当跨国企业集团在某个司法管辖区须缴纳合格的 QDMTT 时，根据 GloBE 规则计算的该司法管辖区补足税被视为零。由于香港的 HKMTT 旨在符合合格 QDMTT 的标准，香港成员实体通常只需进行 HKMTT 计算，而无需针对香港业务进行额外的 GloBE 计算。
取消资格条件：如果出现某些情况，例如重大竞争扭曲或未能满足 QDMTT 要求，则该安全港不适用。企业集团应密切关注 OECD 指南，了解不断变化的准则标准。
4. 非重要成员实体简化计算安全港
适用性：符合重要性阈值的成员实体
优势：允许对整体 GloBE 计算不构成重大影响的实体采用简化计算，在不损害最低税框架完整性的前提下减轻行政负担。
香港企业的战略考量
影响评估与税务规划
在香港有业务运营的跨国企业集团应开展全面的影响评估，涵盖以下方面：
1. 范围界定
- 使用“四年中占两年”测试法确认集团是否达到 7.5 亿欧元的收入阈值
- 识别所有香港成员实体，包括即使在其他地方注册成立但在香港管理或控制的实体
- 确定哪些实体符合豁免资格
- 梳理集团架构，以了解母公司所在司法管辖区 IIR 的适用情况
2. 实际税率分析
- 根据 GloBE 规则的方法计算香港业务的司法管辖区实际税率 (ETR)
3. 安全港资格
- 评估过渡期国别报告（CbCR）安全港的适用资格，尤其是简化 ETR 测试
- 评估香港的业务运营是否符合微量豁免门槛
- 确认 HKMTT 是否具备 QDMTT 资格，以最大限度利用 QDMTT 安全港的优势
- 考虑可能提高安全港适用资格的重组方案
4. 实质性要求
- 审查基于实质的所得排除（SBIE）计算，该计算根据薪酬和有形资产扣减税基
- 考虑增加在香港的实质性存在（员工、实物资产）是否可以减少补足税风险敞口
- 在增强实质性与业务效率及成本之间取得平衡
保留香港地域来源税制
香港特区政府已明确确认，在第二支柱范围之外，地域来源征税原则继续适用。这对于理解 BEPS 2.0 时代后香港税制的双轨制性质至关重要：
对于第二支柱范围之外的实体：传统地域来源税制完全保持不变。仅对源自香港的利润征税，且现有的各项豁免（包括针对特定外地收入的外地收入豁免机制）继续适用。
对于纳入范围的跨国企业集团：虽然标准利得税仍受地域税制管辖，但附加的 HKMTT 和收入纳入规则（IIR）义务将根据 GloBE 规则下的全球所得分配适用。这构建了一个分层的合规框架，实体必须同时应对传统的香港税收原则与新的全球最低税要求。
现金税与会计影响
财务报告团队必须仔细考虑现金税影响（向香港税务局实际缴纳的税款）以及在国际财务报告准则（IFRS）或其他适用会计准则下的财务报表影响。主要考虑因素包括：
- 针对 GloBE 计算与本地税基之间暂时性差异的递延所得税会计处理
- 第二支柱风险敞口与负债的披露要求
- 对实际税率披露和税项调节表的影响
- 税务与财务职能部门之间的协调，以确保会计处理的一致性
结合 IIR 进行跨境规划
IIR 允许母实体管辖区对境外子公司的低税所得征税。拥有海外业务的香港企业集团以及拥有香港子公司的跨国集团必须考虑以下事项：
- 母实体管辖区的 IIR 适用：若最终母实体所在的管辖区已实施 IIR（如欧盟、英国、日本、韩国或澳大利亚），低税的香港所得可能需在母实体管辖区缴纳补足税（除非香港先行通过 HKMTT 进行征收）
- 香港对境外子公司适用 IIR：总部位于香港的跨国企业集团必须对其低税境外子公司适用 IIR，这将产生新的合规义务及潜在的税收成本
- 中间控股公司架构：可能需要审查传统的控股架构，因为 IIR 可能会在股权链条中的各个母公司层级适用
- 合营企业与少数股东权益：合营企业适用特殊规则，并按持股比例分配补足税
运营与系统准备就绪
遵守第二支柱规则需要庞大的运营基础设施支持：
数据收集与系统：
- 汇总全球所有成员实体的财务数据
- 追踪各管辖区的涵盖税项和调整后税项
- 计算基于实质的所得扣除（需要工资薪金和有形资产数据）
- 实施能够执行复杂 GloBE 计算的税务技术解决方案
- 建立数据治理和质量控制机制
流程与治理：
- 明确税务、财务、法务和 IT 职能部门的职责与分工
- 建立香港与境外团队之间的协调机制
- 建立各项选择与指定（例如指定申报实体）的审批工作流
- 通过培训和文档编制建立内部知识储备
电子申报基础设施：
- 注册香港税务局的商业税务门户（Business Tax Portal）
- 将电子申报整合到现有的税务合规工作流程中
- 对员工进行电子申报程序培训
- 针对系统故障建立备份和应急预案
应税规则（STTR）：未来的考量因素
虽然应税规则（STTR）目前不属于香港实施范围的一部分，但它是 BEPS 2.0 框架的另一个组成部分，值得在发展中税收管辖区开展业务的跨国企业关注。
STTR 的运作机制
STTR 允许作为来源国的发展中税收管辖区在集团内部款项（如利息、特许权使用费和某些服务费）在收款方管辖区的实际税率未达到 9% 最低税率时，实质上取消税收协定优惠。该规则旨在解决因税收协定减免而导致低税或不征税的情况。
示例：假设香港与某发展中税收管辖区签订了税收协定，将利息预扣税从 10% 降低至 5%。如果一家香港贷款机构收取的利息在香港未被征税（例如，由于外源收入豁免机制），STTR 可允许该来源管辖区征收额外的预扣税，使综合税率达到 9%。在这种情况下，该发展中管辖区可额外征收 4% 的预扣税（使总税率从 5% 提高至 9%）。
战略影响
尽管香港的咨询文件未涉及 STTR，但在发展中税收管辖区拥有重大业务的跨国企业集团应当：
- 监控其获取被动收入或服务费的来源管辖区的 STTR 实施进展
- 评估目前享受协定优惠待遇的款项面临额外预扣税的风险敞口
- 考虑重组可能触发 STTR 的架构安排，例如将知识产权或融资职能转移到税率较高的管辖区
- 审查转让定价政策以确保符合独立交易原则，因为 STTR 是在转让定价调整之后适用的
第一支柱现状：需持续关注
截至2025年12月，第一支柱金额A在全球范围内仍处于不确定状态。经济合作与发展组织（OECD）的多边公约框架于2023年10月发布，但尚未得到广泛批准和实施。
第一支柱仅影响规模最大的跨国企业集团（全球营业收入超过200亿欧元且利润率高于10%的企业）。对于这些公司，金额A将根据收入来源地将部分剩余利润重新分配给市场管辖区，从根本上改变利润征税地。
香港考量因素：
- 作为市场管辖区，香港可能会对向香港境内销售产品或服务的大型跨国企业集团的利润获得征税权，即使这些企业在香港并无实体存在
- 相反，超过该门槛的总部位于香港的跨国企业集团将看到部分利润被重新分配到其全球的市场管辖区
- 金额A与香港地域来源税制之间的相互影响仍有待厘清
- 数字服务、消费品以及其他面向客户的业务将面临最显著的影响
虽然第一支柱的实施尚非迫在眉睫，但受影响的跨国企业集团应密切关注事态发展，并开始对潜在风险敞口进行初步评估。
特定行业考量因素
金融服务业
金融机构在第二支柱下面临独特的考量因素：
- 针对特定投资和保险实体的专门豁免
- 对兼具豁免和非豁免活动的实体进行复杂的计算
- 与现有金融服务税制的相互影响
- 财资和融资职能的实质性要求
科技与知识产权
科技公司和知识产权密集型企业应考虑：
- 对知识产权持有架构和许可安排的影响
- GloBE规则下对研发优惠和税收抵免的处理
- 知识产权管理职能的实质性要求
- 潜在的第一支柱风险敞口（适用于营业收入超过200亿欧元门槛的公司）
制造与贸易
制造和贸易集团面临的考量因素包括：
- 供应链架构对各管辖区实际税率（ETR）计算的影响
- 有形资产和薪资带来的基于实质的收入排除利益
- 转让定价影响以及与GloBE原则的一致性
- 区域总部职能和服务安排
展望未来：后续发展
UTPR实施时间表
虽然香港已颁布自2025年1月1日起生效的IIR和HKMTT，但UTPR仍未实施，且尚未公布明确时间表。这带来了规划上的不确定性，但也为企业集团争取了准备时间。关键问题包括：
- 香港将于何时实施UTPR？
- 实施时是严格遵循OECD范本规则，还是香港会引入相应调整？
- UTPR将如何与香港现行的转让定价和反避税规则相互作用？
跨国企业集团应密切关注财经事务及库务局和税务局的公告，以便及时获取有关UTPR实施计划的最新信息。
OECD指引的演进
OECD持续就GloBE规则发布行政指引、避风港更新以及技术澄清。香港已表示将遵循OECD的指引，以保持与国际框架的一致性。企业应当：
- 密切跟踪OECD发布的出版物，特别是《行政指引》（Administrative Guidance）文件
- 跟进香港税务局的解释性指引以及《税务条例释义及执行指引》（DIPN）
- 在香港特区政府征求意见时积极参与行业咨询
- 针对复杂或不确定的问题，主动与税务机关进行沟通
潜在修订与完善
与任何重大税制改革一样，随着实际实施中出现具体问题，后续很可能会出台相关修订与完善措施。未来可能发生变化的领域包括：
- 根据合规实践经验扩大或修改避风港规则
- 针对特定行业或实体类型的简化措施
- 为契合不断演进的OECD指引而进行的技术性修正
- 根据税务局的运作经验优化行政程序和申报流程
做好合规准备：行动步骤
对于在香港营运的跨国企业集团而言，需要立即采取持续行动以确保符合新税制的要求：
当务之急（对于按公历年结账的集团已刻不容缓）
- 回复香港税务局（IRD）的信函：如果贵集团收到了香港税务局要求提供有关第二支柱适用性信息的信函，请在指定截止日期前予以回复（许多集团的截止日期为 2025 年 11 月）
- 注册集团/合资企业代码：为集团和合资企业实体申请必要的识别代码
- 确认是否属于适用范围：执行营业收入门槛测试，明确判定贵集团是否属于适用范围
- 识别香港成员实体：根据第二支柱定义，编制属于香港税收居民的所有实体的完整清单
2025-2026 年优先事项
- 准备首次通知：收集数据并准备补足税通知，该通知须在首个财政年度结束后 6 个月内提交（例如，对于按公历年度结账的集团，截止日期为 2026 年 6 月 30 日）
- 执行 GloBE 计算：计算香港业务的实际税率，并确定是否需要缴纳补足税
- 评估安全港资格：确定过渡期安全港是否可以免除或减少合规要求
- 实施电子申报：注册“商业税务门户”（Business Tax Portal），并为 2025/26 课税年度利得税申报表的强制电子申报做好准备
- 指定申报实体：选定哪家香港实体作为集团的指定申报人
- 与全球税务职能部门协调：确保香港的合规工作与全球第二支柱申报（尤其是 GloBE 信息申报表（GIR）的编制）保持一致
- 准备首次申报表：完成综合补足税申报表，该申报表须在首个财政年度结束后 15 至 18 个月内提交
持续治理
- 建立年度合规日历：记录所有通知、申报和缴税的截止日期
- 构建机构知识体系：针对第二支柱要求对税务、财务和法务团队进行培训
- 密切关注动态：跟踪经合组织（OECD）指引、香港立法动态以及同类管辖区的实施进展
- 审视筹划机会：定期评估架构或运营层面的调整是否能优化第二支柱下的税务状况
核心要点
- 香港已实施第二支柱：收入纳入规则（IIR）和香港最低补足税（HKMTT）自2025年1月1日起生效，成为适用于营业收入达到或超过7.5亿欧元的跨国企业集团的法定要求。低税支付规则（UTPR）的实施已推迟，且尚未公布具体时间表。
- HKMTT是一项战略性的QDMTT（合格国内最低补足税）：旨在确保香港优先对其境内的低税实体征收补足税，防止其他司法管辖区根据IIR或UTPR对这些利润征税。
- 安全港规则提供了大幅减免：特别是过渡性国别报告（CbCR）安全港和永久性QDMTT安全港，可为许多在港运营业务免去复杂的GloBE规则计算。
- 合规截止时间紧迫：通知必须在财政年度结束后6个月内提交，申报表须在15至18个月内提交。自2025/26课税年度起，所有适用范围内的实体均须强制实行电子申报。
- 地域来源税制依然保持不变：对于第二支柱范围外的实体，香港的地域来源征税原则保持不变；但适用范围内的跨国企业将面临结合传统香港税收原则与全球最低税义务的双轨制合规框架。
- 运营就绪至关重要：顺利实现合规需要稳健的数据收集、税务技术系统、跨职能协调，以及持续跟进经合组织（OECD）和香港税务局（IRD）不断出台的最新指引。
- 存在战略规划机遇：企业集团应评估有效税率（ETR）优化、安全港适用资格、经济实质提升以及替代性架构方案，从而在保持业务效率的同时尽量减少第二支柱带来的影响。
- 需持续关注后续动态：UTPR的落地实施、第一支柱金额A、应税规则（STTR）的采用以及OECD指引的持续演进，将继续重塑影响香港企业的国际税收格局。
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