当收取的特许权使用费金额取决于知识产权（IP）的后续利用时，特许权使用费的来源地不仅取决于获取和授予许可的地点，还取决于：

• 为进行转授权而推广该知识产权的地点
• 转授权协议的谈判与促成地点
• 转授权协议的履行地点

上诉法庭裁定，税务上诉委员会和原讼法庭犯下了重大错误，错误地认定纳税人的产生利润活动仅限于获取商标和签订许可协议，而没有考虑更广泛的商业现实。

活动归属：该判决确认，在确定包括特许权使用费在内的利润来源时，他人在香港境外进行的活动可归属于纳税人。这代表了产生利润活动的评估方式的重大扩展。

分摊可行性：最重要的是，上诉法庭指出可以根据不同产生利润活动的发生地对特许权使用费进行分摊。这一概念此前在香港税法中尚未经过检验，且在传统正常情况下被税务局认为是不合理的。

该案已发回税务上诉委员会，以便根据这些原则（包括分摊的可能性）重新审理。税务界正在关注该裁决是否会进一步上诉至终审法院。

2024年重大利得税案例

税务局在2024年发布了多宗与利得税相关的预先裁定个案，对审计实务具有重要启示。著名案例包括：

案件名称	关键争议	对审计的意义
Foxconn (Far East) Limited v. CIR	离岸申索审查；评税时机；《税务条例》第64(2)条项下的合理延误	确立了若因案件复杂而具有合理理由，税务局历时数年（1996-2002年度申报表于2022年接获/处理）且经过多轮问询的调查程序并不构成不合理延误
Wise Pearl Limited v. CIR	向关联中介管理服务代理支付的管理费的税前扣除资格	原讼法庭裁定不可扣除，强化了税务局对集团内部服务安排的审查力度
Chapman Development Limited v. CIR	于2024年1月开庭审理（详情待公布）	属于税收判例法持续发展的一部分
Advance Ruling Case No. 73	家族投资控股工具（FIHV）受益所有人身份；一般反避税规则的适用	为家族财富架构中受益所有人的认定及反避税规则的适用提供了指引

税务上诉委员会最新动态

《税务上诉委员会判案书》第37卷第二及第三增刊分别于2023年12月和2024年3月发布。这些刊物共收录了七宗案件：五宗薪俸税案件和两宗利得税案件，反映了多个税种在税收司法判例方面的持续发展。

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2024-2025年税务局审计实务的演变

强化离岸申索审查

离岸税收豁免申索目前正受到香港税务局的严格审查。税务局已从根本上转变了其离岸申索审计方式，判定核心业务活动是否在香港境外发生已成为首要审查要素。

税务局离岸审计流程：

1. 初步审查：税务局审查纳税申报表和审计报告，以识别离岸收入申索
2. 发出查询函：如有疑问，税务局会发出税务查询函（Tax Enquiry letter），要求提供进一步解释或证明文件，该信件可能在提交后数周或数月送达
3. 答复期限：纳税人通常有1个月的时间予以答复（如有合理解释可申请延期）
4. 审查期限：税务局对离岸状态的审查可能需要6个月以上
5. 裁定结果：若申请成功，税务局将发出确认离岸免税的信函，有效期为3至5年

当前离岸审计的重点领域：

• 货物是否经由香港海关申报、接收或发运
• 在香港是否设有实体办公室或雇佣员工
• 客户和供应商的所在地
• 合同谈判及签署的地点
• 运营记录的保存地点
• 核心业务决策地点（董事会会议、合同审批）

延迟答复的后果：若纳税人延迟答复，税务局有权根据历史数据或行业基准发出估计评税（Estimated Assessment）。一旦发出，即便存在争议，纳税人也必须立即缴纳评税金额。

转让定价审计力度加强

在双边考量以及全球主管当局日益增加的压力推动下，税务局显著加强了对转让定价法规的执法力度。

当前执法趋势：

执法行动	2024-2025年动态	对纳税人的影响
文档索取	频繁向选定的纳税人发出IR1475表格（转让定价文档——主体文档和本地文档）	公司必须在收到要求后1个月内提交填写完毕的表格

合规监控 关于附表S2披露相关编制义务的问询 加强对转让定价文档合规性的审查 审计频率 税务局（IRD）正以更大规模和更常态化的方式开展转让定价审查和审计 被选定进行转让定价审计的概率更高 相互协商程序（MAP）决议 首例香港与中国内地之间解决转让定价争议双重征税的相互协商程序（MAP）案件于2023年末/2024年达成决议 跨境转让定价争议现已拥有经过验证的可行解决机制 预约定价安排（APA） 纳税人对预约定价安排计划（单边、双边或多边）的利用率上升 为未来转让定价安排获取确定性的机会

转让定价文档要求：

• 主体文档和本地文档：必须在会计年度结束后9个月内编制完成
• 豁免门槛：香港实体若满足以下任意两项条件，则无需编制主体文档和本地文档：收入不超过4亿港元；资产不超过3亿港元；平均雇员人数不超过100人
• 国别报告：达到全球门槛的跨国企业（MNE）集团须提供
• 处罚框架：行政处罚上限为少征税款金额；如能证明已尽合理努力确定独立交易价格，则免予处罚

外源所得豁免（FSIE）机制审计

香港的外源所得豁免（FSIE）机制自2023年1月1日起生效，建立了一个纳税人必须谨慎应对的新审计框架。该机制自2024年1月1日起进一步完善，涵盖所有类型财产（不仅限于股权权益）的外源处置收益。

背景：2024年2月20日，香港从欧盟关于国际税务合作的观察名单中除名，这标志着香港通过修订外地来源收入豁免（FSIE）制度，履行了加强税务良好管治标准的承诺。

税务局的FSIE审查方法：

税务局已确认，针对FSIE申索（包括符合经济实质要求的情况）的复核和审查并没有固定的频率。相反，税务局每年会挑选部分（而非全部）FSIE申索进行案头复核和审查，这与其他扣除或豁免申索的处理方式一致。

经济实质要求（ESR）证明文件：

关于符合ESR所需的证明文件，税务局已确认，载有在香港进行和管理投资讨论记录的董事会会议纪要，可被接纳为充分证明跨国企业实体已：

• 在香港作出战略决策
• 在香港管理主要风险
• 为非纯股权持有实体开展了特定经济活动

FSIE涵盖的收入类型：

收入类型	生效日期	主要审查考量
利息	2023年1月1日	在香港的经济实质；是否在香港收取/使用
股息	2023年1月1日	持股免税要求；经济实质
处置股权权益收益	2023年1月1日	业务性质；管理投资方面的经济实质
知识产权收入	2023年1月1日	知识产权开发、提升、维护、保护、利用（DEMPE职能）的所在地
处置所有其他财产的收益	2024年1月1日	扩大适用范围，要求对所有资产处置加强合规

提高税务确定性：为了获得税务确定性并减轻合规负担，跨国企业实体可向局长申请关于符合经济实质要求的预先裁定。这种前瞻性的方法可以：

• 加强税务筹划策略
• 减轻合规负担
• 减少与审计师在是否需要计提税务拨备方面发生潜在分歧
• 降低发生意外税务负债的风险

2024年发布的额外指引

2024年7月5日，税务局在其网站上新增了数项与外地来源收入豁免（FSIE）机制相关的常见问题解答（FAQ）和说明性示例，对以下方面提供了进一步的明确说明：

• 特定外地来源收入何种情况下构成“在香港收取”
• 经济实质要求在不同商业模式中的适用
• 证实符合合规要求的证明文件要求
• FSIE机制与其他税收条款之间的相互作用

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税务局对税务问题的看法：2024年与香港会计师公会年度会议

香港会计师公会（HKICPA）与税务局（IRD）2024年年度会议的会议记录最近已发布，提供了关于税务局目前对各项税务事宜思考的重要见解。

境外合并与概括承受

税务局澄清，《税务条例》中目前与香港公司无须通过法院程序的合并相关的条款，并不适用于以概括承受方式进行的境外合并。在确定合并前的亏损是否可用于抵销应评税利润时，税务局将考虑：

• 该境外合并是否出于获取税收利益的目的而进行
• 《税务条例》第61A条或第61B条反避税条款的适用性

然而，在未触发反避税规定的前提下，涉及外国公司香港分行的普遍继承境外合并，其税务处理将类似于《公司条例》下的合资格合并。

支柱二的实施

2024年会议中讨论的与支柱二实施相关的问题，现已基本通过以下方式得到解决：

• 2024年12月发布的支柱二立法草案
• 政府对立法草案意见书的回应
• 于2025年6月6日颁布的《2025年税务（修订）（跨国企业集团最低税）条例》

该条例对年度合并收入达到或超过7.5亿欧元的跨国企业集团适用经合组织（OECD）15%的全球最低税率，并更新了香港的转让定价规则，以与2022年OECD转让定价指引保持一致。

应税规则（STTR）：税务局指出，仅当中央人民政府签署STTR多边协定并将其适用范围扩大至香港时，STTR才能在香港实施。

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对纳税人的战略影响

提高文档合规标准

近期法院的判决以及税务局更严格的审计实践，要求在所有税务领域建立更为严谨的文档标准：

对于离岸利润申请：

• 保留核心业务活动发生地的完整证据
• 记录合同谈判与签署地点
• 详细记录董事会会议地点及决议
• 将所有支持性文件至少保留七年
• 确保审计报告明确证实业务运营的离岸性质

对于转让定价：

• 在规定时限内准备主体文档（Master File）和本地文档（Local File）
• 确保文档真实反映实际业务运营与决策情况
• 考虑就重大关联交易申请预先定价安排
• 保留定价方法和可比性分析的同期资料
• 对税务局更频繁索取IR1475表格做好准备

针对 FSIE 申索：

• 全面记录董事会会议内容，特别是关于投资管理和战略决策的讨论
• 保留在香港就相关活动具备经济实质的证据
• 考虑申请事先裁定以获得税务确定性
• 确保符合自 2024 年 1 月 1 日起涵盖所有资产处置收益的扩大制度

积极与税务局沟通

鉴于税务审计环境的不断变化，纳税人应考虑采取更为积极的沟通策略：

• 事先裁定：就 FSIE 及其他复杂的税务处理利用事先裁定机制，以在年结前获得确定性
• 预先定价安排：针对重大的转让定价风险，寻求预先定价安排（视情况采用单边、双边或多边 APA）
• 及时回复查询：迅速且详尽地回复税务局的查询函，以避免被评定估计税额
• 专业代理：在面对复杂的审计问题时，聘请经验丰富的税务专业人士
• 相互协商程序：针对跨境双重征税问题，考虑将相互协商程序（MAP）作为经实践检验的解决机制

风险评估与合规审查

鉴于近期的发展态势，各机构应对自身的税务状况进行全面审查：

风险领域	评估重点	建议行动
收入来源	结合上诉法庭关于利润归属和分摊的判决进行审查	重新评估产生利润的活动及其发生地；考虑进行分摊是否合适
离岸申索	核心业务活动是否确实在香港境外发生	审查并强化离岸运营的证据链；为应对税务局可能提出的查询做好准备

转让定价 文档合规性；定价的独立交易原则性质 更新转让定价文档；开展可比性分析研究；就重大交易考虑申请预约定价安排（APA） FSIE（外地来源入息豁免）合规 在香港的经济实质；收入是否在香港收取 记录经济实质活动；确保董事会会议纪要详尽完备；考虑申请事先裁定 第二支柱（Pillar Two） 集团是否达到 7.5 亿欧元门槛；有效税率计算 评估适用性；准备应对合规要求；使转让定价文档与 2022 年经合组织（OECD）准则保持一致

举证责任考量

近期法院判例（尤其是富士康远东有限公司诉税务局局长案，Foxconn (Far East) Limited v. CIR）进一步强调，举证责任完全由纳税人承担。这意味着：

• 纳税人必须主动证明其享有离岸豁免、税前扣除及其他税收优惠的权利
• 仅凭单方陈述是不够的；必须提供详尽的书面证据
• 香港税务局（IRD）有权进行深入调查，包括发起多轮质询
• 何为税务局评税的“合理时间”属于事实问题，取决于具体事项的复杂程度
• 即使确实存在延误，也不会自动导致评税失效

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未来展望：香港税务审计的新兴趋势

持续与国际标准接轨

香港税制不断演进，持续与国际标准保持一致：

• OECD 第二支柱实施：继 2025 年 6 月立法生效后，预计税务局将针对全球最低税合规制定详细指引及审计程序
• 转让定价指南：与 2022 年 OECD 转让定价指南的接轨将塑造未来的审计方式

加密资产报告：香港承诺实施《加密资产报告框架》，这将带来新的合规与审计义务

税收协定网络拓展：随着与孟加拉国和克罗地亚的税收协定于 2024 年生效，预计跨境审计协调将进一步发展

技术与数据分析

尽管近期法庭案件中未明确提及，但预计税务局将在审计选案和执行中越来越多地利用技术和数据分析：

• 利用数据分析进行基于风险的审计选案
• 转让定价文档的电子化提交与审查
• 将纳税申报表与第三方数据源进行交叉比对
• 根据国际协议加强信息交换

预期的司法进展

多项进展可能会影响未来的税务司法判例：

• 针对 2024 年 10 月上诉法庭就特许权使用费来源规则作出的判决，可能会向终审法院提出上诉
• 税务上诉委员会将结合分摊原则对发回重审的案件进行重新审理
• 提供有关 FSIE、第二支柱以及其他新机制指引的更多事先裁定案例
• 有关 FSIE 项下经济实质要求的判例法发展
• 全球最低税实施可能面临的法律挑战

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税务合规实用建议

即时行动

1. 文档审查：对所有领域（离岸收入申索、转让定价、FSIE）的现有税务文档进行全面审查，以识别潜在缺口
2. 董事会会议规范：完善董事会会议文档记录，特别是涉及投资决策、战略规划和风险管理的内容
3. 转让定价更新：确保主体文档和本地文档保持最新，并符合准备时限要求
4. FSIE 评估：审查所有外地来源收入，以确定 FSIE 的适用性以及对经济实质要求的合规情况

支柱二准备工作：对于达到门槛的企业集团，着手准备全球最低税的合规与申报工作

中期策略

1. 预先确定性：对于重大税务状况，主动申请预先裁定或预先定价安排（APA），以获得香港税务局的明确确认
2. 税务治理：建立或完善税务风险管理框架，纳入近期的法院判决和税务稽查趋势
3. 专业支持：聘请在香港税务诉讼和税务局稽查抗辩方面具备专业经验的税务专家
4. 业务培训：针对不断变化的合规要求和文档记录标准，为财务及税务团队提供培训
5. 动态监测：建立相关机制，密切跟踪最新的法院判决、税务局指引以及法规立法动态

长期考量

1. 业务架构审视：评估现有的公司架构与实质安排是否符合不断发展的税务要求
2. 区域税务筹划：在更广泛的区域及全球税务筹划框架下统筹考量香港的税务发展动态
3. 数字化转型：投资税务技术解决方案，提升文档管理、税务合规及稽查应对准备水平
4. 关系管理：通过保持透明度和及时响应，与香港税务局建立建设性的良好沟通合作关系

文档合规标准提高：近期的案例（特别是富士康案）表明，全面且同期的文档记录至关重要。举证责任仍在纳税人一方，纳税人须留存至少七年的充分证据来支持其税务主张。

主动沟通带来显著收益：针对FSIE（外地来源收入豁免）申请利用事先裁定（Advance Rulings），以及针对转让定价利用预约定价安排（APA），可以提供极具价值的税务确定性，减轻合规负担并最大程度降低审计风险。首例成功的香港与内地相互协商程序（MAP）案件表明，争议解决机制切实可行。

持续与国际标准接轨：随着第二支柱（Pillar Two）的实施、扩大后的FSIE制度，以及与2022年OECD转让定价指南的接轨，香港的税收制度正持续向国际标准演进。纳税人必须密切关注这些发展动态，并相应调整合规策略。

经济实质至关重要：无论是针对FSIE申请还是离岸豁免，通过董事会会议纪要、决策文件和运营记录来证明在香港（或视情况在香港境外）具有真实的经济实质，现已成为税务审计的首要焦点。

转让定价合规刻不容缓：鉴于主体文档（Master File）和本地文档（Local File）须在年结后九个月内完成准备，表格 IR1475 的索取要求不断增加，且税务局（IRD）的审查力度日益加大，转让定价文档必须按时准备，并严格遵循独立交易原则和可比性分析。

估计评税风险切实存在：拖延回复税务局问询的纳税人将面临极具现实性的估计评税风险，且即便提出异议，相关税款也必须立即缴纳。及时、全面的回复对于在审计过程中掌握主动权至关重要。