當收取的特許權使用費金額取決於知識產權的後續開發利用時，特許權使用費的來源地不僅取決於取得及授予許可的地點，還取決於：

• 為分許可而推廣該知識產權的地點
• 分許可協議的談判及促成
• 分許可協議的履行

上訴法庭裁定稅務上訴委員會及原訟法庭犯下關鍵錯誤，即在未有考慮更廣泛的商業現實情況下，錯誤地斷定納稅人的產生利潤活動僅限於收購商標及簽訂許可協議。

活動歸屬：該裁決確認，在確定包括特許權使用費在內的利潤來源時，他人在香港境外進行的活動可歸屬於納稅人。這代表了在評估產生利潤活動的方式上有顯著擴展。

分攤可能性：最重要的是，上訴法庭指出根據不同產生利潤活動發生的地點來分攤特許權使用費的可能性。這個概念此前未在香港稅法中經過驗證，且在正常情況下歷來被稅務局認為是不合理的。

此案已發還稅務上訴委員會，以便根據這些原則（包括分攤的可能性）重新審議。稅務界正拭目以待該裁決是否會進一步上訴至終審法院。

2024年重大利得稅案件

稅務局於2024年發布了多宗與利得稅相關的事先裁定個案，對審計實務具有重要影響。值得注意的個案包括：

案件名稱	關鍵爭議	對審計的重大意義
Foxconn (Far East) Limited v. CIR	離岸申索審查；評稅時機；《稅務條例》第64(2)條下的合理延誤	確立稅務局經歷多年調查程序（1996至2002年度報稅表於2022年接獲）及多輪查詢，若因案情複雜而具合理理由，並不構成不合理延誤
Wise Pearl Limited v. CIR	向關聯中介管理服務代理支付的管理費之可扣除性	原訟法庭裁定不可扣除，加強了稅務局對集團內部服務安排的審查
Chapman Development Limited v. CIR	於2024年1月聆訊（詳情待定）	屬於稅務判例法持續發展的一部分
事先裁定個案第73號	家族投資控股工具（FIHV）的實益擁有權；一般反避稅條文的適用	為家族財富架構釐定實益擁有權及反避稅條文的適用提供指引

稅務上訴委員會最新發展

《稅務上訴委員會決定期刊》第37卷第二及第三補編分別於2023年12月及2024年3月出版。該等刊物共載錄七宗個案：五宗薪俸稅個案及兩宗利得稅個案，反映多個稅種的稅務法理持續發展。

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2024-2025年稅務局審查常規的演變

加強離岸申索審查

香港稅務局現正嚴格審查離岸稅務豁免的申索。稅務局已從根本上改變了其離岸申索審查方式，核心業務活動是否在香港境外進行現已成為首要審查要素。

稅務局離岸審查程序：

1. 初步審查：稅務局審閱報稅表及審計報告，以識別離岸收入申索
2. 發出查詢信件：如稅務局有任何疑問，會發出稅務查詢信件要求提供進一步解釋或證明文件，該信件可能於提交後數星期或數個月送達
3. 回覆期限：納稅人通常有一個月的時間作出回覆（如有合理解釋可申請延期）
4. 審核期：稅務局審核離岸地位可能需要超過6個月時間
5. 裁定：如獲批准，稅務局會發出確認離岸免稅的信件，有效期為3至5年

現時離岸審查的重點領域：

• 貨物是否經香港海關申報、接收或運送
• 在香港是否設有實體辦事處或僱用員工
• 客戶及供應商的所在地
• 合約談判及簽署的地點
• 營運記錄的保存地點
• 核心業務決策的所在地（董事會會議、合約審批）

延遲回覆的後果：如納稅人延遲回覆，稅務局有權根據歷史數據或行業基準發出估計評稅。評稅一旦發出，即使提出反對，亦必須立即繳付評定稅款。

加強轉讓定價審查

在雙邊考量以及全球主管當局日益增加的壓力推動下，稅務局顯著加強了對轉讓定價法規的執法力度。

目前的執法趨勢：

執法行動	2024-2025年發展	對納稅人的影響
索取文件	頻繁向特定納稅人發出表格 IR1475（轉讓定價文檔——主體文檔及本地文檔）	公司必須在收到要求後一個月內提交已填妥的表格
合規監控	就補充表格 S2 披露相關編製義務的查詢	加強對轉讓定價文檔合規情況的審查
審核頻率	稅務局展開更大規模及更常規的轉讓定價審查及審核	被選中進行轉讓定價審核的機會增加
相互協商程序（MAP）解決方案	首宗香港與內地就解決轉讓定價爭議中雙重課稅的相互協商程序（MAP）個案於 2023 年底／2024 年結案	跨境轉讓定價爭議現已證實具備切實可行的解決機制
預先定價安排	納稅人對預先定價安排計劃（單邊、雙邊或多邊）的使用增加	為未來的轉讓定價安排提供確定性的機會

轉讓定價文檔規定：

• 主體檔案及本地檔案：必須於會計年度結束後 9 個月內編製
• 豁免門檻：香港實體若符合以下任何兩項條件，則無需編製主體檔案及本地檔案：收益不超過 4 億港元；資產不超過 3 億港元；平均僱員人數不超過 100 人
• 國別報告：符合全球門檻的跨國企業集團必須提交
• 罰則架構：行政罰款上限為少徵收的稅款金額；如能證明已盡合理努力釐定獨立交易價格，則毋須受罰

外地來源收入豁免（FSIE）機制審核

香港的外地來源收入豁免（FSIE）機制於 2023 年 1 月 1 日起生效，並建立了一個納稅人必須審慎應對的新審核架構。該機制自 2024 年 1 月 1 日起進一步優化，以涵蓋各類財產（不僅限於股權權益）的外地來源處置收益。

背景：2024年2月20日，香港從歐盟的國際稅務合作觀察名單中除名，標誌著香港透過修訂其外地收入豁免徵稅（FSIE）機制，履行了加強稅務良好管治標準的承諾。

稅務局的 FSIE 審查方法：

稅務局已確認，對於 FSIE 申索（包括符合經濟實質要求的情況）的覆核與審查並無指定頻率。稅務局每年會選取部分（而非全部）FSIE 申索進行案頭覆核及審查，此做法與其他扣除或豁免申索的處理方式一致。

經濟實質要求（ESR）證明文件：

關於符合 ESR 所需的證明文件，稅務局已確認，記錄了在香港作出及管理投資之討論的董事會會議紀錄，可獲接受作為充分證明，以證明該跨國企業實體已：

• 在香港作出策略性決定
• 在香港管理主要風險
• 就非純股權持有實體進行指定經濟活動

FSIE 涵蓋的收入類型：

收入類型	生效日期	主要審查考慮因素
利息	2023年1月1日	在香港的經濟實質；是否在香港收取／使用
股息	2023年1月1日	參股豁免要求；經濟實質
處置股權權益的收益	2023年1月1日	業務性質；管理投資方面的經濟實質
知識產權收入	2023年1月1日	知識產權開發、提升、維護、保護及利用（DEMPE 職能）的地點
處置所有其他財產的收益	2024年1月1日	擴大適用範圍，要求就所有資產處置提高合規水平

提高稅務確定性：為獲取稅務確定性並減輕合規負擔，跨國企業實體可向局長申請有關遵守經濟實質要求的事先裁定。這項積極主動的做法能夠：

• 加強稅務籌劃策略
• 減輕合規負擔
• 減少與核數師就否需要作出稅務撥備的潛在分歧
• 降低出現意料之外稅務責任的風險

2024年發布的額外指引

2024年7月5日，稅務局在其網站上新增了多項與外地來源收入豁免（FSIE）機制相關的常見問題（FAQ）及闡釋性示例，就以下各方面提供進一步說明：

• 指明外地來源收入何謂「在香港收取」
• 經濟實質要求在不同業務模式中的適用情況
• 證明符合合規要求的證明文件規定
• FSIE機制與其他稅務條文之間的相互作用

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稅務局對稅務問題的觀點：2024年與香港會計師公會年度會議

香港會計師公會（HKICPA）與稅務局的2024年年度會議紀錄最近經已公布，為稅務局目前對各項稅務事宜的觀點提供了重要見解。

境外合併及概括繼承

稅務局澄清，《稅務條例》中目前有關香港公司無須經法院程序合併的條文，並不適用於以概括繼承方式進行的境外合併。在釐定合併前的虧損是否可用於抵銷應評稅利潤時，稅務局將會考慮：

• 該項境外合併是否為獲取稅務利益而進行
• 《稅務條例》第61A條或第61B條的一般反避稅條文是否適用

然而，在不觸發反避稅條文的前提下，涉及外國公司香港分行並按普遍繼受（universal succession）進行的海外合併，將獲視同《公司條例》下的合資格合併處理。

實施第二支柱

2024年會議中討論與實施第二支柱相關的議題，現已大致透過以下各項得以解決：

• 於2024年12月發布的第二支柱立法草案
• 政府對立法草案意見書的回應
• 於2025年6月6日制定的《2025年稅務（修訂）（跨國企業集團最低稅）條例》

該條例對年度合併收入達7.5億歐元或以上的跨國企業集團實施經合組織（OECD）的15%全球最低稅，並同時更新香港的轉讓定價規則，以與2022年經合組織轉讓定價指引接軌。

應受徵稅規則（STTR）：稅務局指出，只有在內地政府簽署 STTR 多邊協定並將其適用範圍延伸至香港的情況下，STTR 方可在香港實施。

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對納稅人的策略性影響

提高文檔記錄標準

近期的法院判決及稅務局加強審查的做法，要求在所有稅務範疇均須採用顯著更穩健的文據標準：

離岸申索方面：

• 妥善保存能證明核心業務活動發生地點的全面憑據
• 記錄合約磋商及簽署地點
• 詳細記錄董事會會議地點及決策
• 保留所有佐證文件至少七年
• 確保審計報告清楚證明業務運作的離岸性質

轉讓定價方面：

• 在規定期限內擬備統籌檔案（Master File）及本地檔案（Local File）
• 確保文檔反映實際業務運作及決策過程
• 考慮就重大關聯交易申請預先定價安排
• 保存定價方法及可比性分析的同期文檔
• 為稅務局更頻繁要求提交表格 IR1475 作好準備

針對 FSIE 申索：

• 全面記錄董事會會議，特別是有關投資管理和戰略決策的討論
• 就相關活動保留在香港具有經濟實質的證明
• 考慮申請事先裁定以獲得稅務確定性
• 確保符合自 2024 年 1 月 1 日起涵蓋所有處置財產收益的擴大機制

主動與稅務局溝通

鑑於審核環境不斷演變，納稅人應考慮採取更主動的溝通策略：

• 事先裁定：就 FSIE 及其他複雜的稅務狀況善用事先裁定制度，以便在年結前獲得確定性
• 事先定價安排：對於重大轉讓定價風險，尋求申請事先定價安排（視情況採用單邊、雙邊或多邊安排）
• 及時回覆查詢：迅速且詳盡地回覆稅務局的查詢信函，以避免招致估計評稅
• 專業代表：在面對複雜的審核問題時，聘請經驗豐富的稅務專業人士
• 相互協商程序：對於跨境雙重課稅問題，考慮將相互協商程序（MAP）作為行之有效的解決機制

風險評估與合規審查

機構應根據最新發展，對其稅務狀況進行全面審查：

風險範疇	評估重點	建議行動
收入來源	根據上訴法庭就歸屬和分攤作出的裁決進行審查	重新評估產生利潤的活動及其地點；考慮進行分攤是否適用
離岸申索	核心業務活動是否確實於香港境外進行	審視並強化離岸營運的證明；為稅務局可能提出的查詢作好準備

轉讓定價 文檔合規性；定價的獨立交易性質 更新轉讓定價文檔；進行基準研究；就重大交易考慮預先定價安排（APA） FSIE 合規性 在香港的經濟實質；收入是否在香港收取 記錄經濟實質活動；確保董事會會議記錄詳盡完整；考慮申請事先裁定 第二支柱 集團是否達到 7.5 億歐元的門檻；實際稅率計算 評估適用性；為合規要求作好準備；使轉讓定價文檔與 2022 年 OECD 指引保持一致

舉證責任考量

近期的法院案例，特別是 Foxconn (Far East) Limited v. CIR 一案，再次重申舉證責任完全在於納稅人。這意味著：

• 納稅人必須主動證明其有權享有離岸豁免、扣除及其他稅務優惠
• 單憑口頭陳述並不足夠；必須提供全面的文件證據
• 稅務局有權進行廣泛的調查，包括多輪查詢
• 稅務局評稅的「合理時間」構成要素屬事實問題，由問題的複雜程度決定
• 即使確認存在延誤，亦不會自動令評稅失效

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未來展望：香港稅務審查的新興趨勢

持續與國際標準接軌

香港的稅務制度持續與國際標準接軌並不斷演進：

• 實施 OECD 第二支柱：繼 2025 年 6 月制定法例後，預期稅務局將就全球最低稅率合規制定詳細指引及審查程序
• 轉讓定價指引：與 2022 年 OECD 轉讓定價指引接軌將塑造未來的審查方向

加密資產申報：香港落實《加密資產申報框架》（Crypto-Asset Reporting Framework）的承諾，將帶來新的合規及審計義務

稅務協定網絡擴展：隨著與孟加拉及克羅地亞的稅務協定於 2024 年生效，預計跨境審計協調將會進一步發展

科技與數據分析

雖然近期法院案例未有明確提及，但預計稅務局將愈來愈多地利用科技和數據分析進行審計個案挑選及執行審計：

• 利用數據分析進行基於風險評估的審計個案挑選
• 以電子方式提交及審核轉讓定價文件
• 將報稅表與第三方數據來源進行交叉比對
• 加強國際協定下的資料交換

預期法院判決發展

以下數項發展可能會塑造未來的稅務法理走向：

• 就 2024 年 10 月上訴法庭有關特許權使用費來源規則的判決，可能向終審法院提出上訴
• 稅務上訴委員會重新審理發回重審的案件，並考慮分攤原則
• 更多就 FSIE、第二支柱（Pillar Two）及其他新稅制提供指引的事先裁定個案
• FSIE 機制下有關經濟實質要求的判例法發展
• 實施全球最低稅可能面臨的法律挑戰

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稅務合規實務建議

即時行動

1. 檢視證明文件：就所有範疇（離岸申報、轉讓定價、FSIE）全面檢視現有稅務文件，以找出不足之處
2. 董事會會議常規：加強董事會會議記錄及文件存檔，特別是涉及投資決策、策略規劃及風險管理方面
3. 更新轉讓定價：確保總體檔案（Master File）及本地檔案（Local File）保持最新狀態，並符合編製期限規定
4. FSIE 評估：檢視所有外地來源收入，以確定 FSIE 的適用性以及是否符合經濟實質要求

支柱二準備工作：對於達到門檻的企業集團，開始為全球最低稅的合規與申報做好準備

中期策略

1. 預先確定性：就重大稅務立場主動尋求預先裁定或預先定價安排（APA），以獲得稅務局的確認
2. 稅務管治：實施或完善稅務風險管理框架，並納入近期的法院判決及審核趨勢
3. 專業支援：聘請在香港稅務訴訟及應對稅務局審核方面具備專長的稅務專家
4. 培訓：為財務及稅務團隊提供培訓，涵蓋不斷變化的合規要求及文檔記錄標準
5. 持續監察：建立機制以監察最新的法院判決、稅務局指引及立法動向

長遠考慮因素

1. 檢視業務架構：評估目前的企業架構及經濟實質安排是否符合不斷演變的稅務要求
2. 區域稅務規劃：在更廣泛的區域及全球稅務規劃框架下，審視香港的稅務發展
3. 數碼轉型：投資稅務科技解決方案，以加強文檔記錄、合規管理及審核應對能力
4. 關係管理：透過保持透明度及適時回覆，與稅務局建立建設性的合作關係

檔案記錄標準提高：近期的案例（特別是富士康案）表明，全面且同期的文檔記錄至關重要。舉證責任仍由納稅人承擔，納稅人須保留至少七年的有力憑證以支持其稅務立場。

主動溝通帶來回報：利用事先裁定申請 FSIE 豁免以及透過預約定價安排（APA）處理轉讓定價，可提供極具價值的稅務確定性、減輕合規負擔並將審查風險降至最低。首宗香港與內地成功的相互協商程序（MAP）個案表明，爭議解決機制切實可行。

持續與國際標準接軌：隨著第二支柱的實施、FSIE 制度的擴展，以及與 2022 年經合組織（OECD）轉讓定價指引保持一致，香港的稅務制度正持續向國際標準演進。納稅人必須密切留意這些發展，並相應調整合規策略。

經濟實質至關重要：無論是申請 FSIE 豁免還是離岸利潤豁免，透過董事會會議記錄、決策文檔及營運記錄證明在香港境內（或視情況在香港境外）具備真實的經濟實質，現已成為稅務審核的首要焦點。

轉讓定價合規不容延誤：主體檔案和本地檔案須於年結後九個月內備存，加上索取表格 IR1475 的情況增加以及稅務局的審查日益嚴格，轉讓定價文檔必須按時準備，並嚴格遵循獨立交易原則及可比性分析。

估計評稅風險切實存在：延遲回覆稅務局查詢的納稅人將面臨發出估計評稅的切實後果，即使提出反對，亦必須立即繳納相關稅款。及時、全面的回覆對於掌握稅務審核過程的主導權至關重要。