重點摘要
- 《稅務條例》第16(1)條規定，凡為產生應評稅利潤而發生的開支，只要不屬資本性質，均可獲准扣除
- 《稅務條例》第17條禁止扣除家用或私人開支、資本開支，以及資本虧損或撤出
- 法院採用「作業測試」（operations test）來確定產生利潤的活動在何處進行，以及相關開支是否可予扣除
- CIR v Secan (2000) 標誌性案件確立了應評稅利潤必須根據一般商業會計原則釐定，並作出相應調整以符合《稅務條例》的規定
- 2024年的最新修訂為租賃物業復原費用及頻譜使用費引入了新的扣除項目，擴大了可獲扣除的業務開支範圍
香港的稅務環境隨着司法解釋和立法修訂而不斷演變。近期的法院判決及稅務上訴委員會裁決進一步釐清了《稅務條例》（IRO）下可扣除開支的適用準則，影響企業如何構建其業務營運架構並申索稅務寬減。本文參考原訟法庭（CFI）、上訴法庭（CA）和終審法院（CFA）的最新判決，以及稅務上訴委員會的重要裁定，探討香港稅法在可扣除開支方面的最新發展。
立法框架：《稅務條例》第16條及第17條
香港可扣除開支機制的基石建基於《稅務條例》的兩項核心條文：
第16(1)條：可獲扣除項目
《稅務條例》第16(1)條規定，納稅人為產生應評稅利潤而發生的一切開銷及費用，均可獲准扣除。其一般原則十分明確：凡為產生應課稅利潤而發生且不屬資本性質的開支，通常均可於稅前扣除。
稅務局（IRD）適用一項核心規則：開支必須是完全及純粹為產生應評稅利潤而產生，且不具資本性質，方可獲扣除。這項驗證標準歷經數十年的判例法演變而越加明確，至今仍是分析開支可扣除性的基石。
第 17 條：不可扣除的開支
《稅務條例》第 17 條訂明了各類不可扣除的開支，包括：
- 家庭或私人開支 — 與產生業務利潤無關的個人開支
- 資本開支 — 第 17(1)(c) 條規定任何資本性質的開支或任何資本虧損或撤回均不可扣除
- 改良工程 — 第 17(1)(d) 條規定對處所或資產進行任何改良的費用均不可扣除
- 可收回的款項 — 可透過保險或彌償合約收回的款項
資本性開支與收益性開支之間的重要區別，一直是香港稅法中最常引起訴訟的爭議之一。資本開支一般不可扣稅，但若干特定類別的資本開支可獲例外處理，例如用於研究及開發的機械及工業裝置、環保設施以及某些訂明固定資產。
確立可扣除原則的里程碑法院裁決
CIR v Secan Ltd & Another (2000) 3 HKCFAR 411
這宗終審法院的判決仍是香港稅法中確定應評稅利潤以及區分資本性與收益性項目的基礎判例。非常任法官苗禮治勳爵確立了以下原則：「利潤與虧損均須按照商業會計的一般原則予以確定，惟該等原則須按符合《條例》之規定而作出修改。」
Secan 案要求稅務處理以會計處理為起點，並受《稅務條例》所規定的具體修改所規限。這項原則意味著，除非《稅務條例》另有明確規定，否則開支在會計上的適當分類一般決定了其稅務處理方式。
關鍵要點：納稅人必須確保其會計處理符合商業會計原則，因為根據 Secan 原則，這是進行稅務扣除分析的基礎。
區分資本與收益開支的驗證準則
香港法院制定了數項準則，用以區分資本開支與收益開支：
1. 固定資本與流動資本準則
若款項與業務的固定資本（固定資產）相關，則屬資本性質；若與流動資本（流動資產）相關，則屬收益性質。固定資本是指納稅人藉保留於其佔有中以獲利的資本；流動資本則是藉轉讓並使其所有權發生變更以獲利的資本（例如供轉售的存貨）。
2. 「一次性」（Once and For All）準則
源自英國案例 Vallambrosa Rubber Co Ltd v Farmer (1910)，此準則提出的問題是：「該項開支是一次性產生的，還是經常性產生的開支？」資本開支通常是一次性發生的，而收益開支則往往在業務營運過程中定期重複發生。
3. 營運準則
營運準則檢視納稅人為賺取有關利潤做了甚麼，以及該等產生利潤的活動在何處進行。此準則在確定利潤來源地，以及為產生該等利潤而發生的開支是否可予扣除方面尤為重要。
營運準則是香港確定利潤來源地的基本準則。在此準則下，利潤來源地問題屬於「明確而實際的事實問題」——須檢視納稅人為賺取利潤而從事的活動，以及該等活動在何處發生。
上訴法庭及原訟法庭近期裁決（2023-2025年）
上訴法庭釐清利潤來源地規則（2024年10月）
在2024年10月的一項重要裁決中，香港上訴法庭釐清了特許權使用費收入的來源地規則，這對相關開支的扣除具有重大意義。法庭裁定，若特許權使用費是基於知識產權資產的利用（例如分授特許權持有人的銷售額）而收取，則在確定利潤來源地時，亦應考慮就分授特許權推廣知識產權的地點，以及談判和促成特許權分授協議的地點。
此項裁決擴大了營運準則中需考慮的因素，並可能影響企業如何構建其知識產權特許安排以及申索相關開支扣除。
Chapman Development Limited 訴 稅務局局長 (2024)
本案由原訟法庭於 2024 年 9 月 30 日作出裁決，涉及納稅人向其英屬處女群島（BVI）關聯公司支付的管理費是否可作稅項扣除。
背景：納稅人從事布料和紗線的製造及買賣，以及提供貿易相關服務。根據一份管理協議，納稅人委任該 BVI 公司為其管理代理人以處理各項生產管理工作，並協定按固定費率收取服務費。
爭議點：核心問題在於該等管理費是否符合《稅務條例》第 16(1) 條的規定——即該等費用是否為產生應課稅利潤而全數及純粹招致，且屬於收益性質（而非資本性質）？
此案表明稅務局對關聯方交易和管理費安排的審查日益嚴格，特別是涉及離岸實體的交易。原訟法庭的判決就納稅人必須提供何種證據以證明此類費用的商業目的及符合公平獨立交易原則提供了指引。
Foxconn (Far East) Limited 訴 稅務局局長
本案涉及兩個關鍵爭議點：
- 納稅人就買賣利潤提出的離岸申索
- 就位於中國內地工廠的員工成本及若干營運開支申索扣除
第二個爭議點僅在第一個爭議點被裁定對納稅人不利時方會產生。本案說明了利潤來源地判定與開支扣除兩者之間的相互影響——若利潤被判定為離岸利潤（因此在香港無需繳稅），則相關開支亦不能自香港的應課稅利潤中扣除。
Aviation Fuel Supply Company 訴 稅務局局長 (2014 終審法院)
儘管本案於 2014 年裁決，但該終審法院判例就稅務爭議所帶來的程序性影響而言，至今仍極具參考價值。終審法院裁定，剝奪納稅人受到一般六年法定時效期的保護是不公平的，因為平衡徵稅的問題需要對事實作進一步調查。
原則：納稅人的權利應在六年法定時效期下受到保護，稅務局不能在正常時限之外透過提出需要進行事實調查的新爭議點來規避此項保護。
稅務上訴委員會就可扣除開支作出的裁決
稅務上訴委員會（《稅務條例》）是根據《稅務條例》第65條於1947年成立的獨立法定機構，負責聆訊及裁決稅務上訴。委員會的裁決為實務中扣除原則的應用提供了重要指引。
稅務上訴委員會近期趨勢（2023-2024年）
《稅務上訴委員會判案書》第37卷第二及第三副刊分別於2023年12月及2024年3月發布。這些刊物共載錄了七宗個案：
- 五宗薪俸稅個案，涉及：
- 股份期權的徵稅性
- 獎勵計劃下獎項的徵稅時點
- 供養兄弟姊妹免稅額的扣除
- 兩宗涉及逾期上訴的個案
- 兩宗利得稅個案，包括：
- 支付予關連人士的管理費扣除
於2023年6月及2023年9月分別發布的第37卷及第37卷第一副刊，另外載錄了七宗個案，其中包括五宗利得稅個案。其中一宗備受關注的個案審議了支付予關連人士的管理費扣除問題，顯示出該範疇持續面臨的挑戰。
稅務上訴委員會裁決的常見主題
對委員會近期裁決的分析顯示出數個重複出現的主題：
- 關連人士交易——委員會對關連實體之間的管理費、服務費及其他款項支付採取更嚴格的審查
- 商業實質——開支必須具備真實的商業目的；重形式輕實質的論點通常不被採納
- 文件記錄要求——納稅人必須保存全面的證明文件，以支持所申索開支的商業目的及商業定價水平
- 扣除時點——開支何時可予扣除與其是否可予扣除同樣重要，對於跨年度安排尤為如此
擴大可扣除開支範圍的最新法例修訂
香港特區政府於2024至2025年度推出了多項法例修訂，以擴大可扣除開支的範圍，為企業及個人提供稅務寬減。
租賃物業還原開支的稅務扣除（2024年）
《2024年稅務（修訂）（租賃處所復原稅項扣除及建築物及構築物免稅額）條例》已於 2024 年 12 月 27 日刊憲。這項重大修訂規定：
- 為租賃處所的復原開支提供全新利得稅扣除
- 取消申索商業／工業建築物或構築物每年免稅額的時限
生效日期：2024/25 課稅年度起
重要意義：過往根據《稅務條例》第 17(1)(c) 條，復原開支被視為資本性質，因此不可扣稅。本修訂推翻了租賃處所適用該原則的情況，為搬遷或翻新的企業提供顯著的稅務寬減，從而提升現金流及營運靈活性。
頻譜使用費稅項扣除（2024年）
於 2024 年 1 月 19 日通過的《2024年稅務（修訂）（頻譜使用費的稅項扣除）條例》，為電訊營辦商及其他需要頻譜牌照的企業所繳付的頻譜使用費，提供新的利得稅扣除。
此項修訂將頻譜費用認定為在產生應評稅利潤過程中所產生的營運開支，而非用於獲取頻譜權利的資本開支。
提高個人開支扣除額（2024/25年度）
由 2024/25 課稅年度起，多項個人開支扣除額有所提高：
- 居所貸款利息扣除——與子女同住的納稅人，扣除上限由 100,000 港元提高至 120,000 港元（須符合指定條件）
- 住宅租金扣除——與子女同住的納稅人，扣除上限由 100,000 港元提高至 120,000 港元（須符合指定條件）
輔助生育服務開支（2025年）
《2025年稅務（修訂）（輔助生育服務開支的稅項扣除）條例》已於 2025 年 2 月 28 日刊憲，為輔助生育服務開支引入全新的稅項扣除。
- 最高扣除額：100,000 港元
- 生效日期：2024/25 課稅年度起
- 適用範圍：薪俸稅及個人入息課稅
特殊扣稅規則與限制
利息開支扣除——複雜規則
利息開支在香港稅法中受特別複雜的規則所規管：
一般原則（第16(2)條）
《稅務條例》第16(2)條規定，為產生應課稅利潤而借入款項所產生的利息，連同與該貸款相關的任何法律費用、印花稅及其他開支，均可獲扣除。然而，該利息開支亦必須符合若干其他指定條件之一，方可予以扣除。
向境外收款人支付利息的限制
向金融機構以外的境外收款人（不論是關聯方還是非關聯方）支付的利息開支，若該境外收款人無須就該利息收入繳納香港利得稅，則一般不可扣除。
不對稱稅務處理警示：這可能導致不對稱的稅務處理，即即使公司的利息收入需要課稅，其利息開支亦可能無法獲得扣除。設有集團內部貸款安排的公司應重新評估其稅務風險，並考慮重新審視其融資安排。
集團內部融資例外情況
《稅務條例》第16(2)(g)條規定，若向非香港相聯法團（按定義）應付的利息與法團納稅人在香港經營的集團內部融資業務相關（除其他條件外），則該利息可獲扣除。
商標及知識產權購置成本
根據《稅務條例》第16EA條，購置商標所招致的資本開支在符合指定條件下可獲稅務扣除。該稅務扣除自購置年度起，分連續五個課稅年度按直線法予以扣除。
2025-2026年度財政預算案建議檢討購置知識產權使用權及相關交易的扣稅安排，顯示該範疇或會有進一步修訂。
環保及研發開支
若干資本開支儘管屬於資本性質，仍符合扣除資格：
- 用於研究及發展的機械及工業裝置的資本開支
- 環保設施的資本開支
- 訂明固定資產的資本開支
對納稅人的實務影響
表格：近期關鍵案例及其影響摘要
| 案件名稱 | 年份 | 爭議點 | 關鍵原則 |
|---|---|---|---|
| CIR v Secan Ltd | 2000 (終審法院) | 應評稅利潤的釐定 | 利潤必須按一般商業會計原則確定，並加以調整以符合《稅務條例》的規定 |
| Chapman Development Ltd v CIR | 2024 (原訟法庭) | 支付予關聯BVI公司的管理費的可扣稅性 | 關聯方管理費需要充分證據證明其商業目的及符合公平獨立交易條款 |
| Foxconn (Far East) Ltd v CIR | 2024 | 離岸利潤申索及內地員工成本扣除 | 利潤來源地的釐定影響相關開支的可扣稅性 |
| 上訴法庭特許權使用費案件 | 2024 (上訴法庭) | 特許權使用費收入的來源地 | 知識產權營銷、談判及分許可活動的地點決定特許權使用費的來源地 |
申索扣除的最佳實務
根據近期法院判決及稅務上訴委員會的裁決，納稅人應遵循以下最佳實務：
- 完備的文件紀錄 - 保留詳細紀錄，以支持所有申索開支的業務目的、商業必要性及符合獨立交易原則的性質，特別是關連人士交易
- 協調會計與稅務處理 - 遵循 Secan 原則，確保會計處理符合一般商業會計原則，因為這是稅務處理的基礎
- 應用運作測試 - 在為產生利潤的活動相關開支申索扣除時，清楚識別產生利潤的活動為何，以及該等活動在何處進行
- 區分資本性與收益性開支 - 在申索扣除前，應用固定資本／流動資本測試以及「一勞永逸」測試，以妥善分類開支
- 審視關連人士安排 - 向關連人士支付的管理費、服務費及利息支出正面臨更嚴格的審查；確保該等安排具備實質商業內容，並按獨立交易原則定價
- 密切留意法例修訂 - 緊貼《稅務條例》的修訂，例如 2024 年還原成本扣除及頻譜費扣除，以充分利用各項稅務寬減
- 考慮六年時效期 - 依據 Aviation Fuel Supply v CIR 案判決，了解您在六年時效期下的權益，並在此時限內提出所有相關論點
- 審視融資安排 - 鑑於利息開支處理複雜且可能存在不對稱性（尤其是支付予境外相聯法團的利息），應重新評估集團內部貸款安排，以提升稅務效益
稅務爭議的新興趨勢
法律界評論員指出，稅務局局長的評稅做法近年明顯變得更為進取且不靈活。從近期判決可見，納稅人與稅務局之間的稅務爭議預計將會增加，而若判決對稅務局不利，局長向上級法院提出上訴的意願亦見提高。
此趨勢顯示納稅人應：
- 就稅務局對開支扣除提出更嚴格的質疑作好準備
- 在構建重大交易架構時，考慮及早諮詢稅務顧問
- 保存比以往要求更為詳盡齊備的文件記錄
- 若涉及大額扣除，須為潛在訴訟做好準備
薪俸稅扣除——「完全、純粹及必須」準則
為求全面，必須注意適用於薪俸稅（個人受僱入息）的扣除標準更為嚴格。
在薪俸稅制度下，除家庭、私人或資本性質的開銷及開支外，所有開支必須完全、純粹及必須為產生應課薪俸稅入息而招致，方可獲准扣除。
這項準則比《稅務條例》第16(1)條下適用於利得稅扣除的「完全及純粹」準則更為嚴格。額外要求開支必須為必須招致，意味著在實際操作中，極少開支能符合薪俸稅下的這些嚴格要求。
大部分僱員均無法就其受僱入息申報大額開支扣除。各項指明扣除（例如居所貸款利息、住宅租金、長者住宿照顧開支及慈善捐款）屬於此一般限制性規則的法定例外情況。
2025-2026年度財政預算案建議
2025-2026年度財政預算案包含數項與可扣除開支相關的建議：
- 寬減2024-2025年度100%的應繳利得稅，上限為HKD 1,500（一次性稅務寬減措施）
- 檢視購置知識產權使用權及相關交易的稅務扣除安排（顯示該範疇或會有潛在修訂）
重點摘要
- 遵循 Secan 案原則：稅務處理方式應根據一般商業會計原則與會計處理保持一致，但受《稅務條例》的具體修訂所規限
- 完備文檔記錄：近期案例顯示稅務局加強了審查力度，尤其是關聯方交易。完備的文檔記錄至關重要
- 理解各項測試標準：應用業務運作測試、固定資本與流動資本測試以及「一次性支出」測試，以適當分類開支並確定其可扣除性
- 善用新增扣除項目：充分利用近期的法例修訂，包括租用物業還原開支扣除（2024/25年度起）、頻譜使用費以及輔助生育服務開支扣除
- 檢視關聯方安排：向關聯實體支付的管理費及利息正面臨更嚴格的審查。請確保具備商業實質並符合獨立交易原則
- 留意利息扣除規則：若收款方無須繳納香港稅項，則向海外相聯法團支付的利息可能無法扣除，從而可能產生不對稱稅務處理
- 預期爭議增加：稅務局日益積極的執法方針表明稅務爭議可能會增加，特別是圍繞開支扣除及利潤來源地的判定
- 清楚自身權益：六年的法定時效保障納稅人的權益。請確保在法定時限內提出所有相關理據
最後更新：2025年12月。本文基於截至發布之日的香港稅務法律及法院判決撰寫。由於稅務法律及詮釋不斷演變，納稅人應就其具體情況諮詢合資格的稅務專業人員。
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